Налоговый контроль: анализ, практика, комментарии

С учетом принятых изменений и в целях координации проверок контролирующих (надзорных) органов уточнен порядок исчисления периодичности для назначения плановых проверок. В частности, срок назначения последующей проверки будет исчисляться не со дня, а с года окончания предыдущей плановой проверки (включая этот год), назначенной после 1 января 2010 года.

Одной из новаций также является то, что в соответствии с предписаниями Директивы №4 указом №332 установлен пятилетний мораторий на проведение плановых проверок в отношении субъектов предпринимательской деятельности, добросовестно исполняющих обязательства перед бюджетом и не имеющих фактов нарушения законодательства. Таковыми признаются субъекты, у которых ни в ходе предыдущей плановой проверки, ни в период после ее окончания и до назначения следующей плановой проверки не выявлено фактов неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств перед бюджетом, включая государственные целевые бюджетные фонды, и фактов нарушений законодательства.

Таким образом, эти субъекты будут проверяться (независимо от того, к какой группе риска отнесены) не чаще одного раза в пять лет. Это ограничение распространяется и на проверки в рамках ведомственного контроля. Исключение составляют диппредставительства и консульские учреждения республики, ведомственный контроль в отношении которых при отсутствии нарушений по результатам предыдущей плановой проверки будет осуществляться не чаще одного раза в три календарных года.

В этот период могут проводиться мониторинги, камеральные проверки, внеплановые тематические оперативные проверки.

Да, действительно, из п.4 Положения, утвержденного указом №510, исключена норма, которая предоставляла проверяющим право при проведении внеплановой тематической оперативной проверки приостанавливать розничную торговлю (выполнение работ, оказание услуг) на срок не более двух суток для снятия остатков товара и проверки порядка приема наличных денежных средств и осуществления валютных операций, порядка использования кассовых суммирующих аппаратов, таксометров. Поэтому с 1 октября 2012 года в соответствии со ст.10 Закона Республики Беларусь "О нормативных правовых актах Республики Беларусь" налоговые органы при проведении внеплановых тематических оперативных проверок руководствуются нормами Положения об организации и проведении проверок, утвержденного указом №510 от 16 октября 2009 года, с учетом изменений, внесенных указом №332. Это означает, что контролирующие органы с 1 октября 2012 года не имеют права при проведении внеплановых тематических оперативных проверок приостанавливать розничную торговлю (выполнение работ, оказание услуг).

Положение о порядке проведения мониторинга утверждено указом №332 о некоторых мерах по совершенствованию контрольной (надзорной) деятельности, вступившим в силу с 1 октября текущего года. В положении установлены задачи и полномочия контролирующих органов при проведении мониторингов, а также предусмотрено, что в случае добровольного устранения субъектом выявленных в результате мониторинга нарушений санкции к нему не применяются. Мониторинг может осуществляться в отношении всех субъектов – и поднадзорных и подконтрольных. Это означает, что мониторинг является новой формой контроля, коренным образом отличающейся от проверочных мероприятий, потому что он направлен прежде всего на предупреждение, профилактику правонарушений при осуществлении предпринимательской деятельности путем установления сотрудничества, открытого диалога с бизнес-сообществом.

Таким образом, мониторинг - это не проверка. Главное отличие этой формы контроля заключается в том, что при осуществлении мониторинга контролирующие и надзорные органы не используют полномочия, предоставленные им для проведения проверок. Мониторинг заключается в наблюдении, анализе, оценке, установлении причинно-следственных связей и применяется для оперативной оценки фактического состояния объектов и условий деятельности субъекта предпринимательской деятельности.

Мониторинг может проводиться как без выезда на объект, так и непосредственно на объекте – это так называемый визуальный мониторинг. При визуальном мониторинге сотрудники контролирующих и надзорных органов, открыто находясь на объекте (в торговом зале, в точке оказания услуг и др.), проводят фактическую оценку его деятельности. При этом контролер или сотрудник надзорного органа не может находиться, например, за прилавком продавца или требовать у него какие-либо документы. Он может проводить только визуальную оценку и сопоставлять ее с данными, которыми располагает контролирующий орган. Например, субъект показывает в налоговых или других органах небольшой объем выручки, а в результате визуального наблюдения объекта выясняется, что не вся выручка проходит через кассовый суммирующий аппарат и, соответственно, не полностью отражается в отчетности.

Кстати, с момента вступления в силу положения о мониторинге налоговыми органами проведено более почти 850 мониторингов, в результате которых в адрес с субъектов направлено более 400 рекомендаций об устранении выявленны нарушений. К примеру, мониторинг в сфере парикмахерских услуг привел к повышению выручки на одного работающего с Br2,2 млн. до Br5 млн.

Если в процессе мониторинга выявляются нарушения, контролирующий орган вправе дать субъекту хозяйствования письменные рекомендации и возможность исправить нарушение, не применяя штрафные санкции. И только в случае невыполнения этих рекомендаций в рамках мониторинга могут быть применены меры административной ответственности. То есть такая форма контроля дает возможность субъектам хозяйствования исправить нарушения и совершенно законно избежать санкций.

Таким образом, мониторинг направлен не на то, чтобы поймать кого-то за руку и наказать, а на то, чтобы контролировать соблюдение законодательства, взаимодействуя с субъектами предпринимательской деятельности. Другими словами, мониторинг это не слежка, а диалог государства с бизнес-сообществом в виде рекомендаций. При этом главная задача - добиться исполнения налоговых обязательств в полном объеме.

Вводя такую форму, как мониторинг, мы в первую очередь апеллируем к добросовестности субъекта. Этот принцип заложен в указе: контрольная и надзорная деятельность в Беларуси осуществляется в соответствии с принципом добросовестности и невиновности проверяемого субъекта.

Мы рассчитываем на то, что постепенное внедрение в отношения с плательщиками таких форм контроля приведет в итоге к значительному повышению налоговой и административной культуры субъектов хозяйственной деятельности, которые будут в этом заинтересованы. Чтобы она была сопоставима с той налоговой и административной культурой, которая сформировалась, например, в странах Евросоюза.

Мониторинг не ставит целью карательную миссию. Наоборот, это средство диалога с бизнес-сообществом с целью соблюдения требований законодательства, регулирующих осуществление предпринимательской деятельности в Республике Беларусь. Главное, на что ориентирован мониторинг - предотвращение, профилактика правонарушений в этой сфере.

Как уже говорилось, если в процессе мониторинга выявляются нарушения, контролирующий орган, не применяя штрафные санкции, дает субъекту хозяйствования письменные рекомендации по их устранению и ожидает, что в дальнейшем он будет руководствоваться в своей деятельности принципом законности. Но если эти рекомендации не учтены, и в процессе мониторинга будет повторно выявлено аналогичное нарушение, то положение о мониторинге позволяет сразу применить административные санкции, начав административный процесс в отношении такого субъекта. Речь идет именно о нарушениях, а не о каких-то неточностях или случайных ошибках.

Также одним из правовых последствий мониторинга может быть назначение внеплановой проверки по основаниям, указанным в подпункте 9.1 п.9 указа №510. При этом перечень должностных лиц и контролирующих органов, которые могут назначить такую проверку, очень узкий - это может быть Президент, Комитет госконтроля, прокуратура. Это еще раз доказывает, что мониторинг направлен на профилактику и упреждение, а не на наказание.

В настоящее время львиная доля внеплановых проверок назначается на основании приговоров судов, в которых факт и признак лжепредпринимательства установлен в ходе судебного разбирательства и не требует никаких иных доказательств. Приговор суда содержит доказанные данные о том, что тот или иной субъект создал организацию в форме коммерческого предприятия для уклонения от налогообложения, либо сокрытия выручки, либо других подобных целей и действовал как лжепредпринимательская структура. Поэтому при назначении внеплановой проверки на основании приговора суда налоговый орган фактически производит корректировки субъекту предпринимательской деятельности, взаимодействовавшему с субъектом, в отношении которого имеется приговор суда.

Также основанием для внеплановой проверки может служить информация, полученная при проверках другими контролирующими органами. Например, когда во время проверки устанавливается факт недостоверности первичного учетного документа или отказа должностных лиц субъекта хозяйствования от факта совершения хозяйственных операций, которые проходят по документам контрагента.

Согласно нормам указа №332 для назначения внеплановой проверки в период двухлетнего моратория необходимо наличие информации, свидетельствующей о совершении сделок с лицами, в деятельности которых уже установлены признаки лжепредпринимательства. Поэтому для назначения внеплановой проверки в случае, если такие признаки еще не установлены, оснований нет. Если же признаки лжепредпринимательства в деятельности контрагента, с которым были совершены сделки, установлены, тот факт, что сделка совершена до установления этих признаков, не имеет значения. Признаки лжепредпринимательства могут быть установлены и после того, как сделка состоялась, но главное, что на момент совершения хозяйственной операции с добросовестным контрагентом субъект уже обладал признаками лжепредпринимательства.

Несомненно, налоговые органы в ходе своей работы накопили определенную информацию о тех или иных субъектах хозяйствования. И указ разрабатывался в первую очередь для предоставления бизнесу информации, которая может представлять для него интерес.

Таким образом, если сведения о повышенном риске совершения правонарушений в экономической сфере получены до вступления в силу указа №488, но продолжают являться актуальными, а значит, интересны для бизнес-сообщества, наша задача такую информацию предоставить.

Само название реестра говорит о повышенном предпринимательском риске совершения сделок с включенными в него субъектами. Указ ничего не запрещает, но совершение сделок с субъектом из реестра может повлечь, в первую очередь, риски в предпринимательской сфере. Ведь, передав имущество или заплатив деньги такой компании или предпринимателю, которые зачастую существуют только на бумаге, можно это имущество или деньги потерять.

Требования о сведениях, подлежащих обязательному указанию в первичных учетных документах, определены Указом Президента Республики Беларусь от 15 марта 2011 года №114 "О некоторых вопросах применения первичных учетных документов". Указ №488 не вводит новых требований к оформлению документов. Даже совершая сделку в гражданском обороте, например, покупая товар в супермаркете, обычный гражданин получает чек, в котором имеется вся необходимая информация для защиты его интересов: наименование документа; дата; наименование продавца; название товара, количество и его цена.

А бизнес-сообществу более десяти лет была предоставлена бесплатная возможность осуществлять проверку принадлежности бланков. Ранее данный вопрос регулировался постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 22 января 2002 года №74 "О создании электронного банка данных об изготовленных и реализованных бланках первичных учетных документов и контрольных знаках", в настоящее время - постановлением правительства № 912 от 6 июля 2011 года, определяющим порядок ведения электронного банка данных бланков документов и документов с определенной степенью защиты и печатной продукции.

Любой документ о хозяйственной операции, будь то накладная, счет, акт выполненных работ, должен проверяться на предмет полноты и правильности заполнения. И это, в первую очередь, в интересах любого бизнесмена. Дополнительные требования к проверке относятся только к бланкам накладных.

Если хозяйственная операция действительно состоялась, но документ о ее совершении имеет недочеты, неважен момент их исправления. В нормальных предпринимательских отношениях стороны по сделке сами заинтересованы в исправлении возможных ошибок в документе. Законодательство в большинстве случаев позволяет вносить исправления в документы. Для кассовых документов имеется возможность аннулировать испорченный документ и составить новый.

Ну а если документ фиктивный и занесенной в него хозяйственной операции на самом деле не было - соблюдение порядка заполнения такого документа не имеет значения.

Контролирующие органы должны собрать доказательства, что хозяйственной операции на самом деле не было. Это не только несуществование, например, товара, но и склада, перевозчика. То есть контролирующим органом собираются доказательства, опровергающие сведения, указанные в каждом конкретном недействительном документе.

Процедура признания первичного учетного документа не имеющим юридической силы со вступлением в силу указа №488 не изменилась. Как и ранее,  необходимо доказать субъекту, что данный первичный учетный документ  не подтверждает ту хозяйственную операцию, которая отражена на основании этого документа в бухучете. Поэтому для контролирующего органа задача остается той же: собрать соответствующую доказательную базу. Это может быть сделано путем опроса организации-перевозчика или самих водителей, если это не организация-перевозчик, должностных лиц субъекта, осмотра складских помещений и  опроса их работников и т.д.

Например, доказательства могут свидетельствовать о том, что товар не перевозился перевозчиком, указанным в накладной, или подпись должностного лица не принадлежит именно этому должностному лицу субъекта-контрагента по сделке, или указанное транспортное средство не принадлежит перевозчику, который заявлен, или указанное транспортное средство не могло физически перевезти такое количество товара в такой промежуток времени и т.д.

Все доказательства собираются, оцениваются, и только после этого принимается решение о признании первичного учетного документа не имеющим юридической силы. И эта процедура не изменилась.

Николай Потеев:
Контролирующие, в том числе и налоговые, органы проверяют на предмет действительности предъявленные им к проверке документы о хозяйственных операциях. Не признавая сделку недействительной в целом, по отдельным документам может быть сделан вывод об их подделке.

Нет, налоговые последствия по сравнению с нынешним годом не изменятся. Если документ признается  не имеющим юридической силы, то в зависимости от того, какая хозяйственная операция была совершена - отгрузка либо получение товарно-материальных ценностей, будет производиться  корректировка налогооблагаемой базы.

Например, если это была операция по отгрузке и документ на отгрузку признан не имеющим юридической силы, то сумма выручки, полученной таким субъектом, признается внереализационными доходами и подлежит обложению налогом на внереализационный доход. Если это была операция по приобретению товарно-материальных ценностей, и будет установлено, что первичный учетный документ на эту операцию не имеет юридической силы, то эти затраты не будут учитываться как затраты на приобретение.

Николай Потеев:
Думаю, что специалисты в области налогообложения, экономики и финансов, детально проанализировав положения указа, не найдут там радикальных отличий от норм Налогового кодекса. Просто в указе они собраны воедино для расчета налогов в случае подделки документов.