Актуальные вопросы применения НДС и электронных счетов-фактур

При выявлении по результатам камерального контроля отклонений, предусматривающих доплату сумм НДС (уменьшение сумм к возврату), налоговый орган направляет плательщику уведомление об установленных отклонениях и необходимости внесения соответствующих исправлений в декларацию по НДС либо представления в установленный законодательством срок в налоговый орган пояснений о причинах таких отклонений.

Несоответствия, выявленные при проведении камерального контроля, обусловлены несколькими причинами.

Зачастую плательщик, обнаруживая ошибку в выставленном ЭСЧФ, инициирует аннулирование ЭСЧФ и выбирает "текущую" дату аннулирования, которая позже, чем дата свершения операции (строка 3 исходного ЭСЧФ), после чего выставляет "новый" исходный ЭСЧФ за тот же период. Таким образом, в системе за один отчетный период по одной и той же хозяйственной операции действуют два ЭСЧФ;

Допускаются ошибки при управлении вычетами. Например, при ввозе товаров из стран дальнего зарубежья (кроме государств - членов ЕАЭС) не проставляют признак "Отложенный вычет", если вычет ограничен положениями указа № 99 "О взимании налога на добавленную стоимость", и в строке 3 импортер указывает дату выпуска товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой.

При заполнении ЭСЧФ неверно выбираются статусы поставщика и получателя. Например, при ввозе товаров вместо статуса "Покупатель" выбирают статус "Покупатель объектов у иностранной организации" или вместо статуса "Посредник" выбирают статус "Продавец".

При выборе ставки выбирают тип "расчетная ставка", но значение указывают 20% или 10% и так далее, полагая, что этот ЭСЧФ при камеральном контроле попадет в оборот по ставке соответственно 20% или 10%. При камеральном контроле такой ЭСЧФ соотносится с показателями, отраженными по строке 10 "По операциям по реализации товаров по розничным ценам" декларации по НДС.

Неверно заполняют графу 12 "Дополнительные данные" раздела 6 "Данные по товарам (работам, услугам), имущественным правам" в разделе товарных строк ЭСЧФ. Например, при экспорте заполняют признак "Реализация за пределами", при этом ставку выбирают "Без НДС", что по данным камерального контроля относит такой ЭСЧФ к строке 9 "По операциям, местом реализации которых не признается территория Республики Беларусь" декларации по НДС вместо оборотов по ставке 0% (строка 6 декларации по НДС). Или при экспорте заполняют признак "Освобождение от НДС", при этом ставку выбирают "Без НДС", что, по данным камерального контроля, относит такой ЭСЧФ к строке 8 "По операциям, освобождаемым от НДС" декларации по НДС вместо оборотов по ставке 0% (строка 6 декларации по НДС).

Этих ошибок можно было бы избежать, если бы плательщик перед созданием ЭСЧФ изучил порядок его заполнения, изложенный в главе 5 Инструкции № 15, применительно к каждой из указанных ситуаций. Кроме того, образцы заполнения ЭСЧФ размещены на сайте МНС в разделе "Электронные счета-фактуры".

ЭСЧФ с 1 января 2017 года является источником сведений об исчисленных и (или) подлежащих вычету суммах НДС, представляемых в налоговые органы (п. 4 ст. 106-1 НК).

За непредставление документов и иных сведений для осуществления налогового контроля либо представление недостоверных сведений предусмотрена административная ответственность по статье 13.8 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях в виде штрафа в размере двух базовых величин с увеличением его на одну базовую величину за каждые три календарных дня просрочки представления документов и иных сведений, но не более 30 базовых величин.

Порядок применения мер административной ответственности изложен в пункте 3 письма МНС от 29 декабря 2016 года №2-1-9/02509 "О применении электронных счетов-фактур по НДС", которое размещено на сайте МНС в разделе "Электронные счета-фактуры".

С 1 января 2017 года налоговые вычеты по НДС производятся только на основании ЭСЧФ.

В 2018 году будет сохранен общий срок выставления (направления) ЭСЧФ (10-е число), что позволит получателю ЭСЧФ осуществить сверку, обработку, подписание входящих ЭСЧФ и формирование налоговой декларации (расчета) по НДС.

С 2018 года сроки выставления ЭСЧФ, направляемых плательщиком на Портал, будут продлены до 20-го числа. Это касается экспортно-импортных операций, реализации товаров (работ, услуг) физическим лицам, реализации товаров по «расчетной» ставке НДС, реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Беларуси иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах республики.

В рамках проводимой работы по совершенствованию работы АИС «Учет счетов-фактур» будет внедрен механизм автоматического проставления даты наступления права на вычет с учетом избранного субъектом хозяйствования отчетного периода (календарный месяц или календарный квартал), периода подписания ЭСЧФ и установленного законодательством срока предоставления декларации.

Дополнительно МНС прорабатывает вопрос предоставления права индивидуальным предпринимателям определять факт реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, а значит начислять НДС и выставлять ЭСЧФ по дате отгрузки без привязки к поступлению оплаты.

Да, переносится.

В данной ситуации происходит изменение арендной платы, поэтому корректировку (увеличение платы) следует произвести путем выставления дополнительного ЭСЧФ со ссылкой на исходный с указанием разницы, на которую изменяется плата.

В рассматриваемой ситуации покупатель, подписав в июне 2017 года исправленный ЭСЧФ, в котором в качестве даты совершения операции указана январская дата, а даты аннулирования исходного ЭСЧФ - январь 2017 года, не утрачивает право на вычет за январь, так как исправление связано с корректировкой номера договора и не изменяет отчетный период, в котором совершена операция, а также стоимостные показатели.

Следует использовать второй вариант. При этом если поставщиком начато аннулирование (исправление) ЭСЧФ и получатель подтвердил аннулирование (исправление), то получатель, независимо от периода, в котором он подтверждает аннулирование (исправление), не утрачивает основание на вычет суммы НДС, указанной в аннулированном ЭСЧФ, при условии получения и подписания ЭЦП "нового" ЭСЧФ от поставщика, в котором дата совершения операции (строка 3 ЭСЧФ) соответствует дате совершения операции по ранее аннулированному ЭСЧФ, а также указаны верные статусы поставщика и иные необходимые сведения.

Если "новый" ЭСЧФ подписан получателем ЭЦП после завершения отчетного периода, в котором выполнены условия, установленные НК (ч.6 п.6 ст.107) для осуществления вычета сумм НДС, получателю не следует производить управление вычетами, предусмотренное ч.3 подп.26.11 п.26 Инструкции №15, так как получателем изначально выполнены обозначенные условия при своевременном подписании исходного ЭСЧФ. Посредством аннулирования (исправления) в данном случае осуществляется исправление ошибки, допущенной плательщиком, выставившим ЭСЧФ, в связи с чем получатель не утрачивает основание на вычет суммы НДС с даты совершения операции, указанной в исходном ЭСЧФ. В таком случае по данным камерального контроля у поставщика (по налоговой базе и сумме исчисленного НДС) и у получателя (по сумме налоговых вычетов) отклонения будут отсутствовать.

При использовании таких статусов камеральный контроль покажет отклонение по строке 13 "Налоговая база и суммы НДС, подлежащие уплате при приобретении объектов у иностранных организаций" декларации по НДС.

Вычет за апрель возможен, если информация в ЭСЧФ позволяет идентифицировать создание этого ЭСЧФ в рамках операции, связанной с ввозом товаров с территории Российской Федерации и определением суммы ввозного НДС. Например, присутствует информация о реквизитах заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, проставлен признак в разделе 6 "Ввозной НДС", а также данное подтверждается пояснениями плательщика.

Для исключения расхождений по данным камерального контроля необходимо исправить статус получателя в ЭСЧФ. Сделать это можно, только аннулировав направленный на Портал ЭСЧФ. При аннулировании необходимо выбрать дату аннулирования, равную дате совершения операции исходного ЭСЧФ. Затем необходимо выставить "новый" исходный ЭСЧФ с правильными статусами по правилам п.42 Инструкции №15. В строке 3 необходимо указать дату наступления права на вычет, равную последнему дню соответствующего отчетного периода, в котором сумма НДС будет подлежать вычету в соответствии с законодательством - в рассматриваемой ситуации это 30 апреля 2017 года, - и управлять вычетами плательщику в отношении этого ЭСЧФ после направления его на Портал не требуется. Рекомендуем также в строке 31 "Дополнительные сведения" ЭСЧФ указать информацию о ранее выставленном по данной операции ЭСЧФ с указанием его номера.

При подаче уточненного заявления о ввозе ему будут присвоены плательщиком новые номер и дата, которые не будут соответствовать реквизитам заявления о ввозе, указанным в исходном ЭСЧФ. Поэтому плательщику необходимо создать исправленный ЭСЧФ, в котором указать дату аннулирования исходного ЭСЧФ (строка 5.1), равную дате совершения операции (строка 3) исходного ЭСЧФ.

Так как исходный ЭСЧФ был выставлен на Портал и уплата ввозного НДС произведена своевременно, а сумма НДС к уплате по уточненному заявлению не меняется, то вычет, примененный плательщиком в месяце принятия импортированного товара на учет, сохраняется.

Уплаченные плательщиком при ввозе товаров в Беларусь суммы НДС признаются налоговыми вычетами (пп.2.2 п.2 ст.107 НК). Суммой НДС, уплаченной при ввозе товаров, признается сумма НДС, уплаченная в бюджет при выпуске товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой (п.3 ст.107 НК).

Таким образом, если плательщиком ЭСЧФ выставлен на Портал своевременно, принять к вычету уплаченную 31 мая 2017 года сумму ввозного НДС по товару (предназначен для собственного производства), выпущенному таможенным органом 2 июня, можно будет только в декларации по НДС за январь-июнь (если отчетный период – календарный месяц) или за второй квартал 2017 года (если отчетный период – календарный квартал).

Вправе, при условии, что покупателем не был подписан исходный ЭСЧФ (п.29 Инструкции №15).

Если покупатель не подписал дополнительный ЭСЧФ до срока подачи декларации по НДС за отчетный период, в котором была предоставлена скидка, то уменьшение налоговой базы за этот период продавец не производит.

Данная доработка запланирована к реализации в июне 2017 года.

В первом случае клиент (организация А) обязан предупредить исполнителя о предполагаемом сроке реорганизации, поэтому исполнитель, который 2 июня получил подписанный акт оказанных услуг, должен выставить ЭСЧФ в адрес организации А с 2 по 4 июня.

Сумму НДС, отраженную организацией А на счете 18 на основании первичных учетных документов и не принятую к вычету до реорганизации, организация А может передать правопреемнику (п.21 ст.107 НК). В такой ситуации организация А обязана до 5 июня выставить ЭСЧФ (п.41 Инструкции №15) на передаваемую правопреемнику сумму НДС, указанную в передаточном акте, что будет для правопреемника являться основанием для принятия указанной в ЭСЧФ суммы НДС к вычету.

Во втором случае, по аналогии с первой ситуацией, следует выставить ЭСЧФ до даты ликвидации клиента. При отсутствии информации о ликвидации клиента исполнитель выставляет ЭСЧФ на Портал в целях декларирования оборота по реализации, указав в строке 31 "Дополнительные сведения" название (УНП) ликвидированного клиента.

Такой обязанности (необходимости) нет. При этом, как усматривается из вопроса, покупатель может соотнести конкретную порчу товара с приходной накладной поставщика, поэтому покупатель вправе в отношении суммы восстанавливаемого входного НДС проставить в соответствующем ЭСЧФ признак "Не подлежит вычету" той датой, которая приходится на отчетный период, в котором установлена порча.

Если публичный договор имеет номер и дату, то в ЭСЧФ поставщик указывает реквизиты договора. Допускается также дополнительно указать реквизиты первичного учетного документа, составленного исполнителем.

При наличии ЭСЧФ к вычету принимается сумма НДС, отраженная в бухгалтерском учете покупателя. Если в ЭСЧФ сумма НДС меньше, чем отражена в бухгалтерском учете покупателя, вычету подлежит сумма НДС, указанная в ЭСЧФ. Если наоборот - то отраженная в бухгалтерском учете покупателя.

ЭСЧФ создается в сроки и порядке, установленном п.6 ст.106-1 НК и п.43 Инструкции №15.

Моментом фактической реализации работ по производству товаров из давальческого сырья (материалов) для нерезидентов Республики Беларусь признается день отгрузки (передачи) товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов) (п.9 ст.100 НК).

В первой ситуации ЭСЧФ создается переработчиком в соответствии с ч.1 п.5 ст.106-1 НК (20%) и п.31 Инструкции №15 - в срок не позднее 10 июля 2017 года; ч.5 п.5 ст.106-1 НК (0%) и п.32 Инструкции №15 - за тот отчетный период, в котором переработчик отразит в декларации по НДС оборот по реализации по нулевой ставке НДС при наличии подтверждения о вывозе товаров.

Во второй ситуации - в соответствии с ч.4 п.5 ст.106-1 НК и п.40 Инструкции №15 - в срок, на который приходится момент фактической реализации, определяемый, как иного прекращения обязательств покупателем этих товаров (а при наличии подпадающих под основания, указанные в подп. 21.3 п.21 Инструкции №15, - не позднее двух рабочих дней со дня, в котором наступил момент фактической реализации объектов).

ЭСЧФ создается в порядке, установленном п.33 Инструкции №15.

При безвозмездной передаче наценка и НДС, заложенный в цену товаров, сторнируются. Поэтому применяется ставка НДС, по которой данная продукция реализуется на территории Беларуси, с определением налоговой базы НДС исходя из себестоимости таких товаров (п.3 ст.97 НК).

Если организация реализовала товары, по которым неправомерно в накладной и ЭСЧФ был выделен НДС по ставке 10%, она обязана исчислить НДС по ставке 20% за тот период, в котором была произведена отгрузка товара, путем внесения изменений в декларацию по НДС.

Составление акта сверки с покупателем, влекущего предъявление суммы НДС исходя из ставки 20% без изменения стоимости товара, возможно в рамках гражданских правоотношений. Если такой документ будет подписан с покупателем, то продавец должен аннулировать ранее выставленный исходный ЭСЧФ датой совершения операции из исходного ЭСЧФ посредством создания исправленного ЭСЧФ с новыми значениями.

Можно также сделать "простое" аннулирование исходного ЭСЧФ и создать "новый" исходный ЭСЧФ.

Корректировка налоговой базы НДС по указанным основаниям НК не предусмотрена.

НДС восстанавливается (п.19.15 п.19 ст.107 НК) в сумме 20% от себестоимости произведенных материалов.

НК не устанавливает такой обязанности. Следовательно, в отношении недостачи, выявленной в 2017 году, положения п.19.15 п.19 ст. 107 НК не применяются плательщиком, применяющим УСН без НДС.

Путем отражения суммы налоговых вычетов в разделе II декларации по НДС за минусом восстановленных сумм НДС по недостаче.

Промышленная эксплуатация программно-технического комплекса АИС "Учет счетов-фактур" начата с 1 июля 2016 года. Анализ функционирования АИС "Учет счетов-фактур" в целом показывает достаточно стабильную работу Портала электронных счетов-фактур.

МНС совместно с компанией-разработчиком на постоянной основе проводится разъяснительная работа с плательщиками о механизме функционирования электронных счетов-фактур, включая порядок регистрации на Портале, а также работы, направленные на повышение функционала работоспособности АИС "Учет счетов-фактур".

По состоянию на 1 апреля 2017 года в Беларуси состоит на учете 86 882 плательщика НДС, из них 66 845 – организации, 20 037 – индивидуальные предприниматели. Практически все плательщики НДС прошли регистрацию на Портале. Исключение, пожалуй, составляют плательщики, не осуществляющие предпринимательскую деятельность и находящиеся в стадии ликвидации.

Поставленная министром задача выполняется посредством совершенствования существующей системы камерального контроля, направленного на предотвращение правонарушений и предоставление плательщику права на добровольное исполнение налоговых обязательств без привлечения к административной ответственности. Созданный в АИС "Учет счетов-фактур" функционал предусматривает различные алгоритмы камерального контроля и позволяет работнику инспекции МНС осуществлять проверку финансово-хозяйственных операций плательщика с использованием ЭСЧФ.

Если оценивать показатели работы по камеральному контролю с использованием АИС "Учет счетов-фактур", то можно отметить, что за первый квартал 2017 года сумма налогов, доначисленная в бюджет, составила Br4,7 млн, или 8,1% в общей сумме налогов, подлежащих уплате в бюджет согласно представленным плательщиками налоговым декларациям на уведомления налоговых органов. Предотвращен необоснованный зачет (возврат из бюджета) сумм НДС в размере Br6,5 млн.

МНС поводит комплексную проработку возможности отмены ограничения вычета сумм входного НДС пределом исчисленного НДС. Реализация данного направления должна осуществляться с учетом возможностей бюджета, поскольку НДС является главной составляющей доходной части бюджета Республики Беларусь. Проведение мероприятий по снятию ограничений по вычету входного НДС предусмотрено в основных направлениях бюджетно-финансовой и налоговой политики на 2018 год и среднесрочной финансовой программе на 2018-2020 годы.

Следует отменить признак "Не подлежит вычету" и восстановить дату наступления права на вычет, а затем осуществить передачу вычетов филиалам в порядке, установленном п.41 Инструкции №15.

Вычет осуществляется в общеустановленном порядке после подписания электронной цифровой подписью полученного филиалом ЭСЧФ. Например, при передаче вычетов головной организацией 25 мая (строка 3 ЭСЧФ – 31 мая) вычет у филиала за май осуществляется при подписании ЭСЧФ по 20 июня, если отчетный период – календарный месяц (ч.6 п. 6-1 ст.107 НК).

Министерством по налогам и сборам направлены в Минфин предложения в Налоговый кодекс Республики Беларусь на 2018 год. В отношении налога на добавленную стоимость, в частности, предусматривается возможность применения ставки НДС в размере 20% по оборотам по возмещению, не признаваемым объектом налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 2.12.2 пункта 2 статьи 93 НК (обороты по возмещению арендодателю (лизингодателю) арендатором (лизингополучателем) стоимости приобретенных работ (услуг), связанных с арендой (финансовой арендой (лизингом)), не включенной в сумму арендной платы (лизингового платежа)), путем отражения указанных оборотов в налоговой декларации (расчете) по НДС и, соответственно, выставлять ЭСЧФ в порядке, предусмотренном для оборотов по реализации, с возможностью принятия к вычету сумм входного НДС по таким приобретенным работам (услугам).

Также предусмотрено увеличение срока выставления ЭСЧФ, направляемых плательщиком на Портал, до 20-го числа. В частности, по экспортно-импортным операциям, при реализации товаров (работ, услуг) физическим лицам, при реализации товаров по "расчетной" ставке НДС, при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Беларуси иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах республики.

Предлагается увеличить с двух до трех рабочих дней срок выставления (направления) ЭСЧФ, если по истечении общего срока (10-е число) выставления (направления) ЭСЧФ не наступил момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав либо отсутствуют подтверждающие наступление момента фактической реализации таких товаров (работ, услуг), имущественных прав сведения или оформленные в установленном порядке первичные учетные документы.

Кроме того, предлагается закрепить обязанность создания итогового ЭСЧФ за отчетный период в отношении оборотов по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг), имущественных прав, освобождаемых от НДС.

Еще одно предложение - не создавать ЭСЧФ при ввозе в Беларусь товаров, освобождаемых от НДС, взимаемого таможенными или налоговыми органами.

Для иностранных организаций, оказывающих электронные услуги, установлена форма заявления о постановке на налоговый учет и форма декларации по НДС. Полную информацию о порядке подачи заявления, постановки на учет, возникновении объекта налогообложения можно получить на сайте МНС . Информация опубликована на русском и английском языках.

Помимо этого, в настоящее время проводятся работы по открытию электронного сервиса личного кабинета плательщика (для нерезидента), с помощью которого он сможет взаимодействовать с белорусской налоговой службой.

У налоговых служб всех пяти государств - членов ЕАЭС имеется понимание того, что электронная торговля постепенно занимает все больший объем. Помимо этого, торговля товарами внутри ЕАЭС становится электронной (заказ товаров через интернет и доставка заказа в другое государство). В связи с этим возникла необходимость внесения соответствующих положений в приложение №18 к Договору о Евразийском экономическом союзе.

В настоящее время ведется работа по достижению взаимных договоренностей о подготовке соответствующих норм, регламентирующих порядок взимания НДС при электронной торговле между субъектами хозяйствования государств - членов ЕАЭС.

У малого бизнеса период адаптации прошел, практически все работают с ЭСЧФ на Портале. Сейчас основная проблема – поиск причин в расхождении данных по результатам камерального контроля. С учетом этого в текущем году функционал системы будет доработан. Также планируются доработки, касающиеся вычетов. Это позволит более комфортно работать в АИС "Учет счетов-фактур".

Основной вопрос – это интеграция данных из АИС "Учет счетов-фактур" с учетными системами. Некоторые функции уже реализованы, но плательщикам необходим больший функционал – чтобы информация с Портала выгружалась в учетную систему, где ее можно интегрировать по различным признакам (по плательщику, виду сделки и т.д.).

Для оптимизации работы на Портале в текущем году планируется разработать ряд функционалов. Например, для плательщиков, имеющих многофилиальную структуру.

Сегодня предприятия, имеющие многофилиальную структуру, страдают от некачественного заполнения ЭСЧФ контрагентами их филиалов. Один из обязательных реквизитов счета-фактуры для субъекта хозяйствования, имеющего филиалы - номер филиала. Зачастую контрагенты не указывают или неправильно указывают номер филиала, из-за чего все счета-фактуры поступают в головной офис, специалисты которого вынуждены с этим разбираться.

В этом году планируется доработать систему, с тем, чтобы предоставить многофилиальным структурам возможность прямо на Портале ввести так называемый дополнительный код филиала, который и будет участвовать в дальнейшем контроле.

Планируется также усовершенствовать права доступа для многофилиальных структур, что позволит предоставлять пользователю информацию, относящуюся к конкретному филиалу, в котором он работает.

Запланировано усовершенствование отчетности, связанной с филиалами, и другие доработки, которые существенно облегчат работу многофилиальных структур с большими потоками ЭСЧФ.

Также планируется реализовать возможность формирования в личном кабинете субъекта хозяйствования отчета с данными по ЭСЧФ для книги покупок и его выгрузки в файл формата .xls. Это позволит субъектам хозяйствования сократить время на обработку информации из ЭСЧФ, сформировав соответствующие формы отчетов.

Для крупного бизнеса, который работает с огромным количеством счетов-фактур, важно развитие взаимодействия Портала с учетными системами плательщиков, например, возможность аннулирования ЭСЧФ и управления вычетами непосредственно из учетной системы, а также создания дополнительной отчетности, связанной с принятием сумм НДС к вычету, на основе информации из входящих ЭСЧФ.

Мы взяли на себя обязанность предоставить бизнесу такую возможность. Для этого уже у текущем году будет разработан дополнительный функционал - веб-сервисы, предназначенные для аннулирования ЭСЧФ и управления вычетами из учетной системы, отдельные страницы для функционала "Мониторинг сделок", связанные с применением вычетов и перевыставлением НДС.